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FATCA – ein Gesetz, das viele Fragen aufwirft
FATCA ist der bislang letzte Erlass des US-Gesetzgebers, um Steuerschlupflöcher für US-Investoren zu schließen und Steuerausfälle zu vermeiden. Auf europäische Finanzinstitute kommen dadurch erhebliche Belastungen zu. von Dr. Andreas Fillmann
Kanzlei Squire Sanders (US) LLP
FATCA soll am 1. Januar 2013 in Kraft treten. Erklärtes Ziel des US-Gesetzgebers ist es, mit Hilfe von FATCA und den sogenannten Foreign Financial Institutions (FFI), eine Steuerflucht von US-Personen zu verhindern, die ihre Kapitalerträge über Konten bei diesen FFI erhalten oder Kapitalerträge über nicht in den USA ansässige Unternehmen generieren. Der nachfolgende Beitrag versucht, die wesentlichen Regelungsbereiche von FATCA aufzuzeigen.
Zur Erinnerung: Unter dem gegenwärtigen Qualified Intermediary (QI) Regime aus dem Jahre 2001, das neben dem Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA) weiterhin bestehen bleibt, sind Nicht-US-Finanzinstitute bei Abschluss eines entsprechenden Vertrags mit der US-Steuerbehörde Internal Revenue Service (IRS) verpflichtet, Erträge (Zinsen, Dividenden, Veräußerungsgewinne) aus US-Wertpapieren, die eine US-Person erzielt, an die IRS zu melden. Da ohne eine Registrierung eine Quellensteuer hinsichtlich der Erträge in Höhe von 30 % anfällt, sind bereits rund 5000 QI bei der IRS registriert.
FACTA soll Steuerschlupflöcher schließen
Eine US-Person kann derzeit eine Meldung an den IRS noch vermeiden, wenn sie z.B. indirekt als Gesellschafter einer Offshore-Gesellschaft in US-Wertpapiere investiert. Diese Lücke soll FATCA schließen.
Im Rahmen des Hiring Incentive to Restore Employment Act 2010 wurde vom US-Gesetzgeber durch die Beifügung eines Chapter 4 in den Subtitle A des Internal Revenue Code (IRC) FATCA als Gesetz zur Gegenfinanzierung von Arbeitsplatzmaßnahmen erlassen. Der US-Gesetzgeber zielt damit auch auf Unternehmen ab, die nicht im Bankgeschäft tätig sind, jedoch Wertpapiere im Depot für Kunden halten und an denen US-Personen als Gesellschafter beteiligt sind (sogenannte Non Financial Foreign Entity – NFFE).
Um die Mitwirkung der beiden Gruppen herzustellen, sieht FATCA vor, dass sämtliche Zahlungen an FFI oder an NFFE die aus US-Quellen stammen, mit einer Quellensteuer von 30 % zu belegen sind, falls die FFI oder die NFFE nicht offenlegen, ob diese Zahlungen auf Konten eingehen, deren Inhaber bzw. deren berechtigte Empfänger US-Personen sind. Um die Quellensteuer von 30 % zu vermeiden, müssen die FFI und NFFE mit dem IRS gemäß FATCA einen Vertrag abschließen, in dem sie sich verpflichten, bestimmte personenbezogene Daten von US-Personen als Kontoinhaber dem IRS mitzuteilen.
Im Wesentlich finden sich im IRC die folgenden Definitionen:
In Section 1471 (d) (5) (A) IRC i.V.m. Section 1471 (d) (4) IRC ist festgelegt, dass jedes Rechtsgebilde als FFI anzusehen ist, dass im Rahmen eines Bankgeschäfts oder eines bankähnlichen Geschäfts Einlagen von Kunden entgegen nimmt.
In Deutschland fallen somit unter diese Definition alle Banken, Sparkassen, Volksbanken, Spar- und Kreditgenossenschaften sowie Bausparkassen. Darüber hinaus gelten Gesellschaften ebenso als FFI, wenn sie Finanzanlagen für fremde Rechnung halten, wie dies bei Depotbanken, Treuhandgesellschaften und Clearingstellen der Fall ist. Des Weiteren werden auch Institute erfasst, deren Tätigkeit im Handel und in der Anlage von Aktien, Anleihen, Beteiligungen an Personengesellschaften oder Derivaten besteht, wodurch Investmentfonds, Kapitalanlagegesellschaften, Dachfonds, Wagniskapitalgesellschaften, Hedgefonds und Private-Equity-Gesellschaften erfasst werden.
Darüber hinaus regelt Section 1472 (d) IRC, dass jede ausländische Einheit, die nicht als FFIs zu klassifizieren ist, als NFFE gilt.
Des Weiteren wird als „withholding agent“ jede Person bezeichnet, die Kontroll-, Empfangs-, Verwaltungs-, Verfügungs- oder Auszahlungsrechte an eine US Person hat.
Die Definition einer US-Person ist sehr weit gefasst
Section 1473 (1) IRC bestimmt den Begriff „withholdable payments“, womit Zinszahlungen, Dividenden, Mieten, Gehälter, Löhne, Prämien, Renten, Abfindungen, Entschädigungen sowie andere feste und bestimmbare jährliche und periodische Veräußerungsgewinne und Einkünfte erfasst sind.
Schließlich finden sich in Section 7701 (b) (1) (A) (i) und (ii) IRC in Verbindung mit Section 7701 (b) (3) IRC auch die Definition der US-Personen. Als solche gelten alle US-Bürger, unabhängig davon ob sie einen Wohnsitz in den USA besitzen oder nicht, sowie alle anderen natürlichen Personen, die keine US-Staatsbürgerschaft besitzen aber in den USA als ansässig gelten (sogenannte „resident aliens“). Eine Person, die nicht die Staatsbürgerschaft der USA besitzt, gilt gemäß Section 7701 (b) IRC dann als in den USA ansässig, wenn sie eines der beiden Kriterien erfüllt: Greencard oder Substantial Present Test. Zudem gelten juristische Personen sowie Personengesellschaften, Vermögensmassen und Stiftungen als US-Personen, wenn sie nach US-Gesetzen errichtet wurden und die in Section 1473 (3) (A), (J) IRC genannten Ausnahmeregelungen nicht erfüllen.
Auf der Grundlage der am 18.03.2010 in Kraft getretenen gesetzlichen Bestimmungen hat der IRS und das Treasury Department in Bezug auf FATCA bisher drei Umsetzungsrichtlinien veröffentlicht, am 27.08.2010 die Notice 2010-60, am 08.04.2011 Notice 2011-34 und am 14.07./25.07.2011 Notice 2011-53.
Regelungsgegenstand der Notice 2010-60:
– Beschreibung der Sichtweise der Regierung, wie sie sich die Interpretation der FATCA-Vorschriften vorstellt;
– Darstellung von Gesellschaftstypen, die ein geringes Risiko der Steuervermeidung bergen und Ausnahme für diese von der Definition der FFI;
– Generelle Richtlinien hinsichtlich der avisierten Due-Diligence-Prüfung und Dokumentation für FFIs;
– Information zu Übergangsvorschriften für umfassende Due Diligence für bereits existierende „Konten“, die noch nicht als US-Personen erfasst sind.
Obwohl IRS einige Lücken erkannt hatte, wollte die Steuerbehörde aber dennoch erste Richtlinien veröffentlichen. So enthält Notice 2011-34 präzisere Informationen insbesondere in Bezug auf folgende Themen:
– Verfahren zur Identifizierung von US-Konten innerhalb des zu Beginn des FFI-Status bestehenden Kundenbestandes;
– Präzisierung in Hinblick auf die Definition von „passthru payments“ und die Verpflichtung des FFI, Quellensteuer auf „passthru payments“ einzubehalten;
– Präzisierung in Hinblick auf bestimmte als konform erachtete FFIs;
– Information in Bezug auf die Meldepflichten im Zusammenhang mit US-Konten;
– Behandlung von bestehenden „Qualified Intemediaries“ (QI) im Zusammenhang mit den neue Verpflichtungen für FFIs;
– Behandlung von Mitgliedern der „expanded affiliated group“;
– Inkrafttretenszeitpunkt des FFI-Vertrages.
Schließlich haben IRS und das Treasury Department mit der Notice 2011/53 vom 14.07.2011 sowie der Revised Notice 2011/53 vom 25.07.2011 auf vielfältige Kritik und Kommentare reagiert und die Einführung einzelner Einführungsbereiche zeitlich gestaffelt.
Hinsichtlich des Steuereinbehalts ist nun Folgendes geregelt:
– ab 01.01.2014: 30 % Steuerabzug auf US-Source FDAP-Zahlungen;
– ab 01.01.2015: 30 % Steuerabzug auf Bruttoverkaufserlöse, somit alle „witholdable payments“;
– ab 01.01.2015: IRS wendet „Passthru Payments Percentage“ (PPP) an.
Hinsichtlich der Kundenidentifizierung soll gelten:
– ab 01.07.2013: FFI-Status frühestens wirksam („Effective Date“: Stichtag des Wirksamwerdens des FFI-Vertrags), Neukunden müssen gemäß Notice 2010-60 ab diesem Tag als US-Person identifiziert werden können;
– bis 31.12.2014 oder innerhalb eines Jahres nach dem Stichtag: Überprüfung der Privatkunden mit Gesamtengagement von weniger als 500.000 USD gemäß Notice 2011-34;
– innerhalb eines Jahres nach dem Stichtag: Überprüfung der Privatkunden mit Gesamtengagement von mehr als 500.000 USD gemäß Notice 2011-34;
– innerhalb von 2 Jahren nach dem Stichtag: Überprüfung aller anderen relevanten Kunden gemäß Notice 2011-34.
Für die Registrierung als FFI und für QI-Verträge wurde bestimmt:
– ab 01.01.2013: Online-Registrierung als FFI möglich;
– bis 30.06.2013: IRS gewährleistet PFFI-Status (Participating Foreign Financial Institution) und keinen Strafsteuerabzug per 01.01.2014 von 30 %, wenn FATCA-Compliance erfüllt ist;
– nach 30.06.2013, aber vor 01.01.2014: IRS gewährleistet PFFI-Status, garantiert aber nicht, dass kein Strafsteuerabzug von 30 % erfolgt, auch wenn FATCA-Compliance erfüllt ist;
– bis 31.12.2013: QI-Verträge sind aktiv zu erneuern (bis zu diesem Zeitpunkt verlängern sich bestehende QI-Verträge automatisch);
– ab 1. Quartal 2014: FFI ist verpflichtet, PPP zu veröffentlichen.
Die „final regulations“ (Steuerrichtlinien) und die finale Version des FFI-Vertrages und der Reporting Formulare für „withholdable agents“ und FFIs werden für Anfang 2012 erwartet.
Wesentliches Ziel von FATCA ist es, dass alle FFI und NFFE verpflichtet werden, vorhandene und neue Konten und Depots, die von US-Einzelpersonen oder von amerikanisch beherrschten ausländischen Gesellschaften unterhalten werden, zu erfassen und diese gemäß der jeweiligen vertraglichen Regelungen an die IRS zu melden. Der dargestellte Detaillierungsgrad mit dem ein FFI und ein NFFE angewiesen wird, Bestandskunden und Bestandskonten zu untersuchen, um alle betroffenen US-Steuerzahler lückenlos zu erfassen, geht über die übliche Erfassung nach dem Geldwäschegesetz hinaus und stellt eine erhebliche Herausforderung in Bezug auf Organisation, Compliance und Risk Management für die betroffenen FFI und NFFE dar. Schließlich müssen im Falle eines Konzerns, um mit FATCA konform zu sein, aufgrund der Konzernklausel alle bestehenden Kundenbeziehungen innerhalb des Konzerns gemäß den FATCA-Vorgaben identifiziert, dokumentiert und klassifiziert werden.
Einerseits ist für viele FFIs eine solche grenzüberschreitende Überprüfung der aggregierten Kundenbeziehungen aus technischen Gründen nur mit erheblichem Aufwand möglich. Anderseits stellt auch der deemed-compliant status aufgrund der großen Anzahl an selbstständigen Gesellschaften in einem Konzern die FFI vor eine immense Herausforderung.
Erhebliche Bedenken bestehen hinsichtlich der Datenübermittlung in die USA. Insbesondere der „conflict of laws“ mit europäischem Datenschutzrecht sollte von Seiten der Europäischen Kommission, der Verbände sowie der US-Regierung und des US-Kongresses nochmals inhaltlich diskutiert und anschließend überprüft werden.
Vita
Dr. Andreas Fillmann ist Partner der Kanzlei Squire Sanders (US) LLP in Frankfurt. Der Schwerpunkt seiner Arbeit liegt auf den Gebieten Bank- und Kapitalmarktrecht.
Dr. Fillmann berät in den Bereichen Bank- und Finanzaufsicht, Structured Finance, syndizierte Kredite, Derivate und vertritt darüber hinaus Hedgefonds und Banken in kapitalmarktrechtlichen Fragen. Seine Erfahrung mit Derivaten umfasst insbesondere die Beratung von Zentralbanken, Investmentbanken und Hedgefonds bei Swaps und Sicherungsgeschäften.
Des Weiteren begleitete er eine größere Anzahl von Kapitalmarkttransaktionen sowohl in Bezug auf Eigen- als auch auf Fremdkapital.
Zuvor war Dr. Fillmannn Partner einer anderen führenden US-Kanzlei und davor Leiter der Rechtsabteilung der Bank of Tokyo-Mitsubishi in Frankfurt.
Kontakt
Tel.: +49 (0)69/173 92 423
E-Mail: andreas.fillmann@squiresanders.com
www.squiresanders.com
